IAS/IFRS - Abweichungen zum HGB

Regelungssystem

abstrakt, d. h. Einzelfallbezug nur über Rechtsprechung und Kommentare

konkret, d. h. Behandlung relevanter Einzelfälle (Einzelregelungen gehen Framework vor)

Zielsetzung der Rechnungslegung

vorsichtige Ermittlung des ausschüttungsfähigen Gewinns

Vermittlung entscheidungsnützlicher Informationen (Framework)

Dominierendes Prinzip

Vorsichtsprinzip

Grundsatz der periodengerechten Gewinnermittlung (Framework)

Rechtsform und Größenklassen der Unternehmen

Rechnungslegung, Publizität und Prüfung sind rechtsform- und größenabhängig

keine Differenzierung nach Rechtsform und Größenklasse; aber Publizität und Prüfung ohnehin national geregelt

Abschlussbestandteile

·        Bilanz

·        GuV

·        bei KapGes auch Anhang und Lagebericht

·        bei Konzern auch Kapitalflussrechnung, Eigenkapitalspiegel

·        bei Börsennotierung Segmentbericht

·        Bilanz

·        GuV

·        notes

·        Eigenkapitalveränderungsrechnung

·        Kapitalflussrechnung

·        bei börsennotierten Gesellschaften auch Segmentbericht und Ergebnis je Aktie

Gliederung Bilanz

für Personenunternehmen keine, für KapGes streng detaillierte Einzelvorschriften

Bilanz kann mit wenigen Posten auskommen: Untergliederungen und Fristigkeitsangaben wahlweise in Bilanz oder notes (IAS 1)

Gliederung GuV

Gesamtkostenverfahren (GKV) oder Umsatzkostenverfahren (UKV)

In GuV nur wenige Mindestangaben. Weitere Aufgliederung nach nature-of-expense (GKV) oder cost-of-sales (UKV) wahlweise in GuV selbst oder in den notes (IAS 1)

Ergebnis aus einzustellendem Geschäftsbereich

keine Sondervorschriften

gesonderter Ausweis (discontinuing operations) (IAS 35)

Vorjahresangaben

Bilanz und GuV

in allen Abschlussbestandteilen, einschließlich notes

BILANZ

Sonderaufwendungen

Eigenkapital-Beschaffungskosten

Aktivierungsverbot, sofort aufwandswirksam

Aktivierungsverbot, aber nicht Aufwand, sondern Rücklagenverrechnung (IAS 32.35)

Ingangsetzungs- u. Erweiterungsaufwand

Aktivierungswahlrecht

Aktivierungsverbot (IAS 38.57a)

Immaterielles AV

Entwicklungskosten

Aktivierungsverbot

Aktivierungsgebot; aber faktisches Wahlrecht, da Forschungskosten nicht zu aktivieren und Abgrenzung Ermessensfrage (IAS 38.42 ff.)

Derivativer Goodwill Einzelbilanz

Aktivierungswahlrecht

Aktivierungsgebot (IAS 22.41 ff.)

Derivativer Goodwill Konzern

wahlweise Aktivierung oder Rücklagenverrechnung

Aktivierungsgebot (IAS 22.41 ff.)

Negativer Firmenwert

nur für Konzernbilanz geregelt

für Konzern und Einzelbilanz geregelt (IAS 22.59 ff.)

Sachanlagen

Abschreibung

Übernahme steuerlicher Abschreibungen (umgekehrte Maßgeblichkeit) (nach TransPuG nicht mehr im Konzenabschluss)

keine Ãœbernahme steuerlicher Abschreibungen

Außerplanmäßige Abschreibung (Theorie)

wiederbeschaffungswertorientiert

absatzmarktorientiert (insbesondere value in use) (IAS 36)

Wertaufholung

für KapGes Gebot

Gebot

Neubewertung (durch Gutachten usw.)

verboten

zulässig; Form: Erfolgsneutral gegen Rücklagen (IAS 16)

Tausch

wahlweise Gewinnrealisierung oder Buchwertfortführung

keine Gewinnrealisierung, wenn ohne wirtschaftlichen Gehalt (IAS 16)

Investitionszulagen und -zuschüsse

wahlweise

·        sofortige erfolgswirksame Vereinnahmung

·        AK-Kürzung oder

·        SoPo

Wahlweise

·        AK-Kürzung oder

·        SoPo

hingegen nicht sofortige erfolgswirksame Vereinnahmung (IAS 20)

Kriterien für finance leasing, d. h. Zurechnung zum Leasingnehmer

·        Spezialleasing

·        Laufzeit über 90 % der Nutzungsdauer

·        günstige Kaufoption

·        günstige Mietverlängerungsoption

·        Sonderregeln Immobilien

·        Spezialleasing

·        Laufzeit überwiegender Teil der Nutzungsdauer

·        günstige Kaufoption

·        Barwert Mindestleasingzahlungen gleich oder größer Zeitwert Leasinggut

·        Sonderregeln Immobilien (IAS 17)

sale-and-operate-lease-back

sofortige Realisierung Buchgewinn

ggf. Abgrenzung des Buchgewinns, wenn Veräußerungspreis über fair value (IAS 17)

Nicht eigenbetrieblich genutzte Grundstücke und Gebäude

keine speziellen Regelungen

als investment properties gesondert geregelt. Wahlweise nach Anschaffungskostenprinzip oder Stichtagszeitwert; im ersten Fall Anhangsangabe zu Zeitwert (IAS 40)

Vorräte

Gewinnrealisierung bei (langfristiger) Auftragsfertigung

Realisierung bei Abschluss des Auftrages bzw. Abnahme (unter speziellen Voraussetzungen ggf. früher)

Realisierung nach Fertigstellungsgrad (percentage-of- completion); dabei Ermittlung Fertigstellungsgrad wahlweise nach Verhältnis Kosten/Gesamtkosten oder Leistung/Gesamtleistung (IAS 11)

Herstellungskosten

Einzel- oder Vollkosten

Vollkosten (IAS 2)

Niederstwertprinzip

teils absatzmarktorientiert, teils beschaffungsmarktorientiert

absatzmarktorientiert

Festwert

zulässig

ggf. zulässig (materiality)

GWG-Abschreibung

zulässig

ggf. zulässig (materiality)

Fifo, Lifo

beide zulässig

nur Fifo zulässig

Finanzvermögen

Bewertung Anteile an nahe stehenden Unternehmen

Anschaffungskostenprinzip (unter Berücksichtigung des Niederstwertes)

wahlweise Anschaffungskostenprinzip oder fair-value

Wertpapiere, soweit jederzeit veräußerbar (available-for-sale) oder zu Handelszwecken gehalten (trading)

Anschaffungskostenprinzip (unter Berücksichtigung des Niederstwertes)

Stichtagszeitwert, auch wenn über Anschaffungskosten Bewertungsergebnis erfolgsneutral gegen EK zu buchen, wenn jederzeit veräußerbar, hingegen erfolgswirksam über GuV, wenn zu Handelszwecken (IAS 39)

Finanzderivate

Wertänderung nur bei Drohverlust zu berücksichtigen

auch im Gewinnfall erfolgswirksam zu Stichtagszeitwert erfassen

Hedge-accounting (Sicherungszusammenhänge)

keine speziellen Regelungen; nach vordringender Auffassung aber gegenläufige Erfolge aus Sicherungs- und Grundgeschäft „saldierungsfähig�

spezielle Regelungen in IAS 39;

·        cash flow hedge zukünftiger Zahlungsströme: Derivateerfolg neutral gegen EK;

·        fair value hedge: Marktwertänderungen Grundgeschäft und Sicherungsgeschäft sofort erfolgswirksam

Disagio aus Verbindlichkeiten

getrennt von Verbindlichkeit zu erfassen, dabei Aktivierungswahlrecht

im Rahmen des Anschaffungskostenprinzips mit Verbindlichkeit zu erfassen (Kürzung); Aufwand über Laufzeit durch Aufzinsung Verbindlichkeit nach Effektivzinsmethode

Eigenkapital

Abgrenzung von Fremdkapital

·        Verlustteilhabe und

·        Nachrangigkeit in Insolvenz und

·        Langfristigkeit (z.B. häufig bei Genussrechten)

Nichtrückzahlbarkeit, deshalb z. B. auch nachrangige, langfristige Genussrechte mit Verlustteilnahme kein Eigenkapital (IAS 32)

Kosten EK-Beschaffung

(außerordentlicher) Aufwand

Kürzung Kapitalrücklage auf Nach-Steuer-Basis (IAS 32)

Geldwerte Vorteile aus stock options

kein Personalaufwand bei Gesellschaft

zukünftig als Personalaufwand der Gesellschaft anzusetzen (ED 2)

Spezielle Bewertungsrücklagen

nicht vorgesehen

u. a. für Neubewertung und für Erfolg aus available-for-sale-Wertpapieren

Eigene Anteile

aktivieren

vom Eigenkapital absetzen

EK-Veränderungsrechnung

nur börsennotierte

zwingender Abschlussbestandteil

Rückstellungen

Aufwandsrückstellungen

Passivierung, z. T. als Wahlrecht

Passivierungsverbot (IAS 37)

Wahrscheinlichkeitsschwelle Verbindlichkeitsrückstellung

unbestimmt (Steuerrecht lt. BFH: „Mehr Gründe für als gegen Inanspruchnahme�)

es müssen mehr Gründe für als gegen Inanspruchnahme durch Dritten sprechen (IAS 37.16)

Bewertung Verbindlichkeitsrückstellung

vernünftige kaufmännische Beurteilung

i. d. R. auch dann wahrscheinlichster Wert, wenn anderer Werte höher (IAS 37.40)

Quasi sichere Rückgriffsansprüche

rückstellungskürzend berücksichtigen

separat aktivisch erfassen (IAS 37.53)

Veränderung Rückstellung

keine speziellen Vorschriften

Auflösung nicht benötigter Rückstellung und tatsächliche Inanspruchnahme separat in notes darzustellen (IAS 38.84)

Abzinsung Verbindlichkeitsrückstellung

nur soweit verdeckter Zinsanteil in Verbindlichkeit

immer, wenn Abzinsung Wert wesentlich beeinflusst (IAS 37.45)

Bewertung Drohverlustrückstellung

strittig, ob Teil- oder Vollkosten

vollkostenorientiert

Restrukturierungsrückstellung (Verkauf oder Aufgabe von Bereichen usw.)

keine speziellen Vorschriften

Konkretisierung der allgemeinen Vorschriften durch IAS 37.72

Passivierungsvoraussetzung:

·        Verkauf: bindender Vertrag

·        Aufgabe: detaillierter und bekannt gegebener Plan

Rückstellung Rückbau, Rekultivierung usw.

ratierliche Bildung

volle Einbuchung gegen Erhöhung AK des entsprechenden Anlagegegenstandes (IAS 16.15e)

Pensionsrückstellungen Altzusagen (vor 1997)

Passivierungswahlrecht

Passivierungsgebot

Bewertung Pensionsrückstellungen

i. d. R. auf Basis aktuellen Gehalts; i. d. R. 6 % Abzinsung

auf Basis zukünftigen Gehalts (Karrieretrends); fristenadäquater Zins (IAS 19)

Verbindlichkeiten

Zugangswert langfristige Verbindlichkeiten

Rückzahlungsbetrag, z. B. keine Kürzung um Disagio

vereinnahmter Betrag, d. h. z. B. Kürzung um Disagio

Folgebewertung langfristige Verbindlichkeiten

Anschaffungskostenprinzip (unter Berücksichtigung von Höchstwert)

amortisierte AK, d. h. bei Differenz von Einnahme und Rückzahlung Aufzinsung nach Effektivzinsmethode

Fremdwährungsverbindlichkeiten

Höchstwertprinzip, d.h. Anschaffungskosten oder höherer Stichtagswert

Stichtagskurs, d. h. Stichtagswert auch dann, wenn Kurs der Fremdwährung gesunken

Latente Steuern

Latente Steuern auslösende Differenzen

timing differences, d.h. Periodisierungsabweichungen zwischen handelsrechtlichem und steuerlichem Ergebnis (entstandene Erfolgsunterschiede, die sich in Zukunft umkehren)

temporary differences, d.h. sich im Zeitablauf auflösende Wertdifferenzen zwischen IAS- und Steuerbilanz, auch soweit diese nicht erfolgswirksam entstanden sind (IAS 12)

Aktive latente Steuern im Einzelabschluss

Aktivierungswahlrecht

Aktivierungsgebot (IAS 12)

Aktive latente Steuern auf Konsolidierungsmaßnahmen

Aktivierungsgebot

Aktivierungsgebot (IAS 12)

Latente Steuern auf Verlustvorträge

nicht aktivierungsfähig

aktivierungspflichtig, soweit Verwertung durch zukünftiges positives Einkommen wahrscheinlich (IAS 12.36)

Bildung latenter Steuern

über GuV

im Allgemeinen über GuV, jedoch unmittelbar gegen EK, soweit auch zugrunde liegende Wertänderung gegen EK (z. B. Neubewertung) (IAS 12.61)

Saldierung aktive und passive latente Steuern

für Einzelabschluss: umstritten

aus Konsolidierungsmaßnahmen: zwingend

bei Aufrechnungslage ggf. zwingend (IAS 12.74)

Konzernabschluss

Aufstellungspflicht

größen- und rechtsformabhängig

unabhängig von Größe und Rechtsform

Konsolidierungskreis

Einbeziehungswahlrechte und -verbote

keine speziellen Einbeziehungswahlrechte, jedoch materiality-Grundsatz. Einbeziehungsverbot bei Veräußerungszweck

Erstkonsolidierungszeitpunkt Tochterunternehmen

wahlweise Erwerbszeitpunkt oder erstmalige Einbeziehung in Konzernabschluss

Erwerbszeitpunkt (IAS 22.19)

Stichtag der Konzernbilanz

seit TransPuG wie IAS

Bilanzstichtag des Mutterunternehmens (IAS 27.20)

Währungsumrechnung unselbstständige ausländische Töchter

Zeitbezugsmethode, dabei ggf. Aufwand, aber kein Ertrag

Zeitbezugsmethode, dabei ggf. Aufwand oder Ertrag (IAS 21)

Ausweis Minderheitsanteile

gesonderter Posten innerhalb des EK

gesonderter Posten innerhalb des EK

Vereinfachungen (Konsolidierungskreis, Zwischenergebnissliminierung usw.)

eingeschränkt zulässig

eingeschränkt zulässig