Steuerliche Praxis bei der Tätigkeit deutscher Firmen in Spanien
von StB. Simon Bruno
Inhalt
Einleitung
Sie sind Bauunternehmer in Deutschland und beabsichtigen, planen oder haben auch schon begonnen, Arbeiten in Spanien durchzuführen.
Das Abenteuer Europa kann also beginnen!
Wenn Sie Aufträge in Deutschland erfüllen, gibt es sicherlich kaum steuerliche Sachverhalte, denen Sie nicht schon einmal im Laufe Ihres Unternehmerdaseins begegnet sind. Sie wissen, welche Steuern Ihr Unternehmen zahlen muss, z.B. Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer oder Umsatzsteuer. Sind Sie Einzelunternehmer oder Gesellschafter einer Personengesellschaft, wie zum Beispiel einer OHG, GbR oder KG und zahlen Einkommensteuer auf den Gewinn Ihres Unternehmens. Bleibt noch die Steuer, die Sie für Ihre Arbeitnehmer einbehalten und abführen müssen, die Lohnsteuer.
Was ist nun zu beachten oder welche Besonderheiten können vorkommen, wenn die Leistungen Ihres Unternehmens nicht in Deutschland, sondern in Spanien erbracht werden.
Eins ist sicher! Auf Gewinne werden Steuern erhoben, egal, ob Sie Steuern lieben oder hassen. Es stellt sich aber die Frage, welcher Staat die Steuern erheben darf und wie die Steuern dort hingelangen, und was das alles mit Ihnen zu tun hat.
Ganz einfach! Es hat dann mit Ihnen zu tun, wenn Deutschland und Spanien gleichzeitig das Recht haben Steuern auf Ihre Einkünfte zu erheben. Damit es zu keiner Doppelbesteuerung kommt, haben beide Staaten bei alle Einkünfte festgelegt, welcher Staat die Einkünfte besteuern darf und welcher nicht.
An den folgenden Praxisbeispielen möchte ich verdeutlichen, welcher Staat in welchen Fällen das Besteuerungsrecht hat und was Sie dabei beachten müssen.
Beispiel:
Sie werden von einem spanischen Unternehmen beauftragt in Spanien eine Montagehalle zu errichten. Der Auftrag soll innerhalb von fünfzehn Monaten abgeschlossen sein.
Zur Erfüllung des Auftrages müssen Sie zehn Arbeitnehmer aus Ihrem deutschen Unternehmen bereitstellen, die in Spanien für Ihr Unternehmen in diesem Zeitraum tätig werden. Die Arbeitnehmer werden in Spanien in Unterkünften untergebracht. Alle Arbeitnehmer behalten ihren Wohnsitz und ihren Lebensmittelpunkt in Deutschland bei.
Für die Errichtung der Montagehalle benötigen Sie einen Bagger. Diesen mieten Sie von einem anderen Unternehmen in Spanien an, da die Transportkosten zu hoch wären den Bagger von Deutschland nach Spanien zu transportieren.
Bei Auftragsbeginn werden mit einem Lkw kleinere Werkzeuge und andere Materialien mitgeführt.
Alle wesentlichen Baustoffe, die zur Erfüllung des Auftrages benötigt werden, werden vom Auftraggeber bzw. Bauherrn bereitgestellt (Werkleistungsvertrag).
Für die Ausführung des Auftrages benötigen Sie also Arbeitskräfte, Werkzeuge und Material und Sie nehmen Vorleistungen in Anspruch.
Besteuerung der Unternehmensgewinne
Gewinne von Unternehmen, die ihren Sitz in Deutschland haben und in Deutschland tätig werden unterliegen allein dem deutschen Steuerrecht.
In unserem Beispiel ist zu prüfen, ob die Gewinne durch die Durchführung des Bauauftrages auch dem spanischen Besteuerungsrecht unterliegen. Für diese Fälle haben Deutschland und Spanien bereits im Jahre 1966 ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelabkommen (DBA) geschlossen. Hierin wird für alle Einkunftsarten geregelt, welcher Staat unter welchen Voraussetzungen auf sein nationales Besteuerungsrecht verzichtet. Der Zweck des Abkommens ist also, dass Einkünfte nicht doppelt besteuert werden.
Für Unternehmensgewinne gilt, dass diese nur in dem Staat besteuert werden dürfen, in dem auch eine Betriebsstätte begründet wird und soweit die Gewinne auch dieser Betriebstätte zugerechnet werden können. Das heißt, das der Staat das Besteuerungsrecht hat, in dem eine Betriebsstätte begründet wird. Das Besteuerungsrecht reicht nur soweit der Gewinne auf die Betriebsstätte entfällt.
Wann und unter welchen Voraussetzungen wird also eine Betriebsstätte begründet. Auch dies wird im o.g. Abkommen geregelt.
Definition Betriebsstätte
Eine Betriebsstätte (in der Regel feste Geschäftseinrichtung in der die Tätigkeit ganz oder teilweise ausgeübt wird) umfasst insbesondere,
- einen Ort der Leitung,
- eine Zweigniederlassung,
- eine Geschäftsstelle,
- eine Fabrikationsstätte,
- eine Werkstätte,
- eine Bausausführung oder Montage, deren Dauer zwölf Monate überschreitet.
Als Betriebsstätte dagegen gelten nicht:
- Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Gütern oder Waren des Unternehmens benutzt werden;
- Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung unterhalten werden;
- Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten werden, durch ein anderes Unternehmen bearbeitet oder verarbeitet zu werden;
- eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen Güter oder Waren einzukaufen oder Informationen zu beschaffen;
- eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen zu werben, Informationen zu erteilen, wissenschaftliche Forschung zu betreiben oder ähnliche Tätigkeiten auszuüben, die vorbereitender Art sind oder eine Hilfstätigkeit darstellen.
Auf Grund des bloßen Einkaufs von Gütern oder Waren für das Unternehmen wird einer Betriebsstätte kein Gewinn zugerechnet.
==> Die Voraussetzungen für eine Betriebsstätte liegen in unserem Bespiel vor, weil der Auftrag länger als 12 Monate dauert.
Besteuerung des Betriebsstättengewinns in Spanien
Spanien hat das Besteuerungsrecht auf den Betriebsstättengewinn. Das Unternehmen muss sich daher bei der spanischen Finanzbehörde steuerlich erfassen lassen. Die Finanzbehörde erteilt daraufhin eine Steuernummer. Der nach spanischem Recht zu ermittelnde Gewinn unterliegt der spanischen Besteuerung.
Wie in Deutschland muss der Betriebstättengewinn nach Ablauf des Kalenderjahres ermittelt werden (Jahresabschluss). Dieser ist zusammen mit einer Steuererklärung beim spanischen Finanzamt einzureichen. Das Finanzamt stellt die Einkünfte in einem Steuerbescheid fest und erhebt darauf Steuern.
Sofern es sich um eine Kapitalgesellschaft handelt, muss eine Erklärung für beschränkt Steuerpflichtige eingereicht werden. Der Steuersatz beträgt hier derzeit 35%. Erzielt die Kapitalgesellschaft einen Verlust aus der spanischen Betriebsstätte, so hat auch hier Spanien das Besteuerungsrecht, d.h. die Verluste werden in Spanien mit anderen Einkünften verrechnet oder vor- bzw. zurückgetragen.
Personengesellschaften werden in Spanien wie Kapitalgesellschaften besteuert.
Auf den Gewinn wird auch Gemeindesteuer (Gewerbesteuer) erhoben.
Ermittlung des Betriebsstättengewinns
Für die Ermittlung des Betriebsstättengewinns werden die entstandenen Aufwendungen, einschließlich der Geschäftsführungs- und allgemeinen Verwaltungskosten zum Abzug zugelassen, soweit diese der Betriebsstätte zugerechnet werden können. Dabei spielt es keine Rolle, ob die Aufwendungen auch in dem Staat entstanden sind, in dem sich die Betriebsstätte befindet. Zum Beispiel anteilige Bürokosten (Telefon, Verwaltungsangestellte) in Deutschland oder Werkzeuge und Materialien, die in Deutschland eingekauft wurden.
Besteuerung des Betriebsstättengewinns in Deutschland
Die Gewinne der spanischen Betriebsstätte werden von der deutschen Besteuerung freigestellt. Dennoch ist der Betriebstättengewinn im Rahmen der Steuererklärung anzugeben.
Bei Personengesellschaften zahlt nicht das Unternehmen die Einkommensteuer, sondern die dahinter stehenden Gesellschafter. Der Gewinn, der auf die spanische Betriebsstätte entfällt unterliegt nicht der deutschen Besteuerung. Allerdings wird der Gewinn zur Ermittlung der Höhe des Steuersatzes in Deutschland herangezogen (Progressionsvorbehalt).
Bei Kapitalgesellschaftern ist der im DBA vorgesehene Progressionsvorbehalt aufgrund des linearen Körperschaftsteuersatzes (25%) ohne Bedeutung.
In Spanien gezahlte Steuern sind in Deutschland nicht anrechenbar.
Verluste können in Deutschland nicht mit anderen Einkünften verrechnet werden.
Umsatzbesteuerung
Im Beispiel werden die Leistungen gegenüber einem anderen spanischen Unternehmen erbracht.
Werden Leistungen an einen anderen Unternehmer erbracht, geht die Umsatzsteuerschuld auf den Leistungsempfänger übergeht. Die Umsatzsteuer ist in den Rechnungen nicht auszuweisen. In der Rechnung ist aber darauf den Übergang der Steuerschuld hinzuweisen.
Werden die Leistungen an eine Privatperson erbracht, unterliegen die Bauleistungen der spanischen Umsatzsteuer. Die spanische Umsatzsteuer in Höhe von derzeit 16% ist in den Rechnungen auszuweisen.
Diese Umsätze sind unter der Steuernummer der Betriebstätte nach Ablauf des Monats der Rechnungsstellung beim spanischen Finanzamt anzumelden.
Vorsteuerabzug
Die Umsatzsteuer, die Ihnen von anderen spanischen Unternehmen in Rechnung gestellt werden (Vorsteuern), können Sie von der Umsatzsteuer in Abzug bringen. Wie im Beispiel die Vorsteuer in den Mietrechnungen für den Bagger.
Welche Konsequenzen ergeben sich für Sie im Zusammenhang mit der Besteuerung der Arbeitnehmer (Lohnsteuer)?
Die Arbeitnehmer, die im Rahmen des Auftrages in Spanien tätig werden, haben im Beispiel ihren Hauptwohnsitz und ihren Lebensmittelpunkt (Familie) in Deutschland.
Mit der Unterkunft in Spanien begründen die Arbeitnehmer einen zweiten, wenn auch nur zeitlich beschränkten Wohnsitz. Das hat zur Folge, das Deutschland und Spanien ein unbeschränktes Besteuerungsrecht auf die Einkünfte aus der Angestelltentätigkeit haben.
Das Doppelbesteuerungsabkommen sieht in diesen Fällen vor, dass die Einkünfte aus der Arbeitnehmertätigkeit nur in dem Staat besteuert werden dürfen, in dem der Arbeitnehmer tätig wird, hier Spanien (Tätigkeitsstaat).
Ausnahme:
Nur wenn die folgenden drei Voraussetzungen zusammen erfüllt werden, erfolgt ausnahmsweise die Besteuerung nicht in Spanien, sondern in Deutschland.
1. Der Arbeitnehmer befindet sich weniger als 183 Tage in Spanien und
2. der Arbeitgeber, der die Vergütung zahl, ist nicht in Spanien ansässig und
3. der Arbeitslohn wird nicht von einer Betriebsstätte in Spanien getragen.
Das bedeutet, dass bei Bausausführungen bei denen sich der Arbeitnehmer nicht länger als 183 Tage im Kalenderjahr in Spanien aufhält und auch keine Betriebsstätte begründet worden ist, keine Änderungen ergeben. Das Gehalt wird weiterhin in Deutschland abgerechnet und versteuert.
Werden die 183 Tage überschritten oder wie Beispiel eine Betriebstätte begründet, muss sich das Unternehmen bei der zuständigen spanischen Finanzverwaltungen für lohnsteuerliche Zwecke registrieren zu lassen. Die Lohnsteuer ist ab diesem Zeitpunkt in Spanien abzuführen. Der Arbeitnehmer hat seinen Arbeitnehmerlohn in Spanien zu besteuern.
Exkurs (Sozialversicherungsrecht):
Sozialversicherungsrechtlich kann über einen Zeitraum von 12 Monaten der Arbeitnehmer die Sozialversicherungsbeiträge weiterhin in Deutschland abführen. Dafür benötigt er die Bescheinigung E 101.
Die gesetzliche Krankenversicherung in Deutschland, bei der der Arbeitnehmer versichert ist, entscheidet darüber, ob während des Einsatzes in Spanien weiterhin die deutschen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit gelten. Besteht kein Versicherungsschutz bei einer gesetzlichen Krankenkasse, entscheidet dies der zuständige Rentenversicherungsträger.
In beiden Fällen wenden Sie sich mit dem Antrag auf Ausstellung einer Entsendebescheinigung (Vordruck E 101) an die zuständige Stelle.
Der Vordruck E 101 dient gegenüber den spanischen und deutschen Behörden als Nachweis darüber, dass für den Arbeitnehmer ausschließlich die deutschen Rechtsvorschriften gelten. Er ist für alle Beteiligten bindend, solange er von der Stelle, die ihn ausgestellt hat, nicht für ungültig erklärt worden ist.
Abwandlung des Beispiels:
Der Auftrag dauert nicht länger als 12 Monate.
In diesem Fall wird keine Betriebsstätte begründet, weil es ich um eine Bausauführung handelt, deren Dauer zwölf Monate nicht überschreitet und auch sonst der anderen Voraussetzungen erfüllt wird.
Besteuerung der Unternehmensgewinne
Da keine Betriebstätte begründet wird, unterliegen die Gewinne/Verluste des Unternehmens aus der Tätigkeit in Spanien auch nicht dem spanischen Steuerrecht. Die Gewinne unterliegen allein dem deutschen Steuerrecht. Alle Aufwendungen und Erträge fließen in den deutschen Jahresabschluss ein.
Umsatzbesteuerung
Aus spanischer Sicht gilt Ihr Unternehmen ohne spanische Betriebsstätte als ausländisches Untenehmen. Analog zum deutschen Steuerrecht (§ 13b UStG) geht die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger in Spanien über. Dies ist auch so in den Rechnungen zu formulieren. Die Umsatzsteuer wird in der Rechnung nicht ausgewiesen.
Etwas anderes gilt, wenn die Leistungen an Privatpersonen erbracht werden. In diesen Fällen ist die spanische Umsatzsteuer in Höhe von 16% auszuweisen. Die Umsatzsteuer muss an das spanische Finanzamt abgeführt werden.
Vorsteuerabzug
Ohne spanische Betriebsstätte stellt sich die Frage, wie Sie die Ihnen in Spanien in Rechnung gestellten Vorsteuerbeträge in Abzug bringen können, wie im Beispiel für die Miete des Baggers und für Materialien.
Auch ohne das eine Betriebsstätte in Spanien begründet worden ist, kann die Umsatzsteuer über ein Vorsteuervergütungsverfahren bis zum 30. Juni des Folgejahres erstatten werden.
Bitte beachten Sie, dass es sich hier um eine Ausschlussfrist handelt. Weitere Voraussetzung ist, dass die Orginalbelege vorgelegt werden und der Antrag unterschrieben ist.
Wird die Frist nicht eingehalten, geht der Anspruch auf Vorsteuerabzug gänzlich verloren. Der Antrag kann gestellt werden, wenn die Summe der Vorsteuerbeträge 25 € im Jahr überschreitet.
Bei Gegenständen, wie in unserem Beispiel der LKW, die nur zur Ausführung des Bauauftrages und damit nur vorübergehend von Deutschland nach Spanien mitgenommen werden, ist steuerlich nichts zu beachten.
Werden aber Gegenstände nicht nur vorübergehend nach Spanien mitgenommen, z.B. weil der LKW nach Abschuss des Auftrages in Spanien verkauft wird, ist in Spanien ein sogenannter innergemeinschaftlicher Erwerb zu versteuern. Dieser führt zu keinem Zahlungsabfluss, muss aber in Spanien im Rahmen einer Umsatzsteuererklärung angemeldet werden. In Deutschland ist dieser Vorgang analog als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldung zu erklären.
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